T公司是2009年3月成立的一家生产化工产品的企业，会计师事务所接受委托，对T公司2011年度的财务报

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第1题

ABC会计师事务所完成了甲股份有限公司(上市公司)2010和2011年连续两年财务报表审计业务，‘现拟承

接2012年的财务报表审计。A注册会计师是审计项目合伙人。在审计过程中，审计项目组遇到下列与职业道德相关的事项： (1)审计项目组成员A注册会计师的父亲最近担任甲公司监事长； (2)审计项目组成员B注册会计师的弟弟在甲公司担任保安工作多年； (3)审计项目组成员c注册会计师因为其软件设计专长，任甲公司信息部技术顾问，协助甲公司解决技术难题； (4)甲公司董事会决议通过，从2012年开始同时委托ABC会计师事务所审计财务报表和审计内部控制，分别出具审计报告，分别支付审计费用； (5)甲公司董事会决议通过，委托ABC会计师事务所对目前甲公司国际国内主要竞争对手进行全面分析，为甲公司制定2012～2014年发展战略； (6)甲公司董事会决议通过，委托ABC会计师事务所同时担任各分公司的财务内部审计工作。要求：针对上述情形，请分别分析是否对审计独立性产生不利影响，并简要说明理由。

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第2题

ABC会计师事务所承接了甲公司2011年度财务报表审计业务。审计项目合伙人是c注册会计师，其妻子是甲

公司财务负责人。在制定审计计划时，C注册会计师认为对甲公司非常熟悉，无须再了解甲公司及其环境，应将审计资源放在对认定层次实施实质性程序上。审计过程中，审计项目组成员D发现有迹象表明甲公司存在重大舞弊风险。审计项目组成员E提出应当针对该舞弊风险实施追加程序，并建议实施项目质量控制复核。c注册会计师认为甲公司管理层非常诚信，不会出现舞弊情况，甲公司并非上市公司，无须考虑实施项目质量控制复核。c 注册会计师坚持自己的主张，对甲公司2011年财务报表出具了审计报告。

要求：

按照《会计师事务所质量控制准则第5101号——业务质量控制》的要求，请指出ABC会计师事务所在甲公司2011年度财务报表审计的业务承接、业务执行和业务质量控制中存在的问题，并简要说明理由。

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第3题

A和B注册会计师负责对x公司2011年度财务报表进行审计，并确定财务报表层次的重要水平为1 200 000

元。x公司2011年财务报告于2011年3月25日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。其他相关资料如下：资料一：x公司未经审计的2011年度财务报表部分项目的年末余额或年度发生额如下：

资料二：在对x公司审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项： (1)x公司会计政策规定，对应收款项采用账龄分析法计提坏账准备。确定的坏账准备计提比例分别为：账龄l年以内的(含1年，以下类推)，按其余额的l5％计提；账龄l—2年的，按其余额的40％计提；账龄2—3年的，按其余额的60％计提；账龄3年以上的，按其余额的80％计提。x公司2011年l2月31日未经审计的预收款项账面余额为23 445 000元，明细情况如下：(2)x公司采用完工百分比法确认合同收入和合同费用，按累计实际发生的合同成本占合同预计总成本的比例确定合同完工程度。2011年1月，x公司作为建筑承包商与建设单位签订一项总金额为40 000 000元的固定造价合同，酣总成本为36 000 000元。2011年度实际发生成本25 200 000元。2011年末，预计为完成该项合同尚需在2012年发生成本16 800 000元，该合同的结果能够可靠估计，但x公司在2011年度尚未确认与该项合同相关的主营业务收入和主营业务成本。 (3)2011年1月起，x公司开始研发一项产品专利技术，董事会认为研发该项目具有可靠的技术和财务等资源的支持，并且一旦研发成功将显著降低x公司的产品成本，因此予以批准。2011年12月31日，该项专利技术达到预定用途，结转研发支出，确认无形资产。该无形资产的估计使用寿命为5年，净残值为零，并按直线法摊销。x公司在研发过程中发生材料费30 000 000元、工资费用6 000 000元、其他相关费用4 000 000元，共40 000 000元，其中符合资本化条件的支出为18 000 000元。x公司在2011年度做了如下会计处理：在发生研发支出时，借记“研发支出——费用化支出”22 000 000元、“研发支出——资本化支出”18 000 000元，贷记“原材料”30 000 000元、“应付职工薪酬”6 000 000元、“银行存款”4 000 000元；在结转研发支出——费用化支出时，借记“管理费用”22 000000元，贷记“研发支出——费用化支出”22 000 000元；在确认无形资产时，借记“无形资产”18 000 000元，贷记“研发支出——资本化支出”18 000 000元；在摊销该项无形资产时，借记“制造费用——专利技术”300 000元，贷记“累计摊销”300 000元。 (4)2010年2月，x公司与某广告代理公司签订广告代理合同，委托该公司承办产品广告业务，采用机场广告牌方式。广告代理合同约定：机场广告牌费用为l4 400 000元。展示时间为2010年2月至2012年1月共两年，若因故在展示期间中止广告，则代理方应退还中止广告期间所对应的广告费用。x公司于2010年7月一次全额支付该项广告费用，并全额记入2010年度销售费用。A和B注册会计师在审计x公司2010年度财务报表时认为，应自2010年2月起的两年内平均分摊该项广告费用，提出借记“长期待摊费用”7 800 000元、贷记“销售费用”7 800 000元的审计调整建议。x公司调整了2010年度财务报表，但未调整2011年度相关账户和财务报表。 (5)x公司于2011年8月取得了某外国上市公司18％的股权(不能实施控制，也无重大影响)，投资成本8 000 000元。在编制2011年12月31日资产负债表日寸，x公司对该公司投资的账面价值按当日公允价值反映。2012年3月24日，该外国上市公司因所在地发生地震造成其股票市场价值与2011年12月31日相比下跌60％，从而导致x公司对该上市公司的股权投资遭受重大损失。 (6)2011年1月31日，X公司开发建成一栋商住两用楼盘，该商住楼所在地不存在活跃的房地产交易市场，2011年年末未发生减值迹象。该商住楼的建造成本为30 000 000元，其中，一层商铺l2 000 000元计划用于出租，其余楼层l8 000 000元计划用于x公司办公。2011年3 月31日，X公司就一层商铺与某超市签订经营租赁合同，租赁期为2011年3月31日至2012年3月30日，租赁费用总额1 440 000元，自2011年4月起按月结算。该商住楼预计使用年限为30年，预计净残值率为原值的l0％，按平均年限法计提折旧。x公司于2011年1月31日做了增加固定资产——商住楼30 000 000元的会计处理；于2011年2月至l2月计提了该商住楼折旧，做借记“管理费用——折旧费”825 000元、贷记“累计折旧”825 000元的会计处理；于2011年4月至l2月对该商住楼的租赁业务做了借记“银行存款”540 000元、贷记“营业收入——其他业务收入”540 000元的会计处理。要求： (1)在资料一的基础上，如果不考虑审计重要性水平，针对资料二中事项(1)至事项(6)，请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需提出审计调整建议，请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对x公司2011年度的税费、递延所得税资产和负债、期末结转损益及利润分配的影响，下同)。 (2)在资料一的基础上，如果考虑审计重要性水平，假定x公司分别只存在资料二的6个事项中的l个事项，并且拒绝接受A和B注册会计师针对事项(t)至事项(6)提出的审计处理建议(如果有)，在不考虑其他条件的前提下，请指出A和B注册会计师应当针对该6个独立存在的事项分别出具何种意见类型的审计报告。 (3)在资料一的基础上，如果考虑审计重要性水平，假定x公司只存在资料二中的事项(4)，并且拒绝接受A和B注册会计师提出的审计处理建议(如果有)，假设不存在按照相关法律法规的要求报告的事项，请代为续编以下审计报告。审计报告 X股份有限公司全体股东： (引言段略) 一、管理层对财务报表的责任 (略) 二、注册会计师的责任 (略) ABC会计师事务所中国注册会计师：A (盖章) (签名并盖章) 中国注册会计师：B (签名并盖章) 中国××市二。一二年三月二十五日 (4)如果ABC会计师事务所对x公司2010年度财务报表出具了非无保留意见的审计报告，且导致该非无保留意见的事项在2011年度仍未解决，在这种情况下，假定不考虑其他因素，对x公司2011年度财务报表应当出具何种意见类型的审计报告7 (5)假定A和B注册会计师在2011年3月24日阅读x公司其他信息时，发现与x公司201 1年度已审计财务报表存在重大不一致。假定不考虑其他因素： ①如果A和B注册会计师确定需要修改已审计财务报表而x公司拒绝，对x公司2011年度财务报表应当出具何种意见类型的审计报告? ②如果A和B注册会计师确定需要修改其他信息而x公司拒绝，应当采取何种措施?

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第4题

注册会计师在审计青河公司时，使用PPS抽样方法测试青河公司2011年12月31 13的应收账款余额。2011年

12月31日青河公司的应收账款账户余额为6 000 000元。注册会计师确定的可接受误受风险为5%，可容忍错报为120 000元，预计总体错报为30 000元。拟测试的应收账款明细账户有100 000个。注册会计师在选取样本时采用系统选样法。假设：在样本中发现了2个错报。第一个账面金额为2 000元的项目有500元的高估错报，第二个账面金额为3 000元的项目有1 500元的高估错报[附：PPS抽样风险系数表(适用于高估)]。要求： (1)计算样本规模。 (2)在此次PPS审计抽样中，对明细账户余额超过30 000元的明细账户，注册会计师想全部选中。请回答能否实现这个目标，并简要说明理由。 (3)计算总体错报上限。 (4)请代注册会计师作出相关的审计结论。

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第5题

X股份有限公司(以下简称X公司)是一家生产电子产品的上市公司。该公司为增值税一般纳税人，适用的增

值税税率为17%，适用的所得税税率为25%。其未经审计的2009年度财务报表列示的资产总额23056万元，当年的利润总额为580万元。

X公司2008年度财务报表由V会计师事务所审计。由于该公司拒绝按前任注册会计师对其库存A产品计提跌价准备的要求，被出具了保留意见审计报告。其后，X公司不冉委托V会计师事务所审计2009年度财务报表，转而委托u会计师事务所接任。

U会计师事务指派A和B注册会计师担任X公司2009年度财务报表的审计项目负责人。A和B注册会计师在审计计划中确定的X公司2009年度财务报表的重要性水平为200万元。在实施审计的过程中，A和B注册会计师发现了以下情况：

资料一：A和B注册会计师按照审计准则中有关首次接受审计业务的相关规定，在外勤审计工作的初始阶段着手对X公司2009年度期初存货进行审计，并将2008年12月31日库存的A产品作为审计的重点。相关资料显示，2008年12月31日X公司库存A产品13000台，单位成本1.4万元，当日该产品的市场售价为每台1.3万元(不含税)。

2008年9月26日，X公司与黄河公司签订销售合同中约定：由X公司于2009年3月6日向黄河公司销售A产品10000台，每台售价1.5万元(不含税)，此笔交易已于2009年3月6日完成。此后的4月6日，X公司向其他公司销售A产品1000台，每台市场售价1.3万元(不含税)，货款均已收到。除以上两笔销售外，X公司2009年度没有发生A产品的其他销售业务。A产品2009年的期末可变现净值与上年相同。X公司在上述两笔销售业务完成后，分别做了如下账务处理：

借：银行存款 17550

贷：主营业务收入 15000

应交税费—应交增值税(销项税额) 2550

借：主营业务成本 14000

贷：库存商品 14000

借：银行存款 1521

贷：主营业务收入 1300

应交税费—应交增值税(销项税额) 221

借：主营业务成本 1400

贷：库存商品 1400

资料二：2009年12月31日，X公司期末存货中B、C、D、E四种存货的资料如下：

2009年12月31日，B产品市场销售价格为每台13万元，预计销售费用及税金为每台0.5万元：

2009年12月31日，C产品市场销售价格为每台3万元，X公司已经与某企业签订一份不可撤销的销售合同，约定在2010年2月10日向该企业销售C产品300台，合同售价为每台3.2万元，C产品的预计销售费用及税金为每台0.15万元；

2008年12月31日D产品的存货跌价准备余额为150万元，对其他存货未计提存货跌价准备；2009年销售D产品结转存货跌价准备100万元。X公司按单项存货、按年计提跌价准备。

2009年12月31日，E配件的市场销售价格为每件1.2万元。现有E配件可用于生产400台D产品，用E配件加工成D产品后预计D产品的单位成本为1.75万元。

2009年12月31日，D产品市场销售价格为每台2万元，预计销售费用及税金为每台0.15万元：

X公司财务资料显示，其2009年12月31日转回了原为D产品计提的存货跌价准备为50万元，并作以下账务处理：

借：存货跌价准备—D产品 50

贷：资产减值损失 50

除此之外，X公司没有对上述产品进行与跌价准备相关的账务处理。

要求：

(1) 根据资料一，指出A和B注册会计师能否仅依据X公司2008年度财务资料对2009年度期初存货中的A产品形成审计结论?简要说明原因。

(2) 根据资料一，如果A和B注册会计师获取了本期期初存货的充分、适当的审计证据，是否需要建议X公司基于A产品存在的问题调整上年财务报表?如需要，请直接列示相关的调整分录，并详细写明你的计算过程和决策依据。

(3) 针对资料二，确定X公司有关存货跌价准备的会计处理是否正确。需要提请X公司调整财务报表的，请直接列示审计调整分录。

(4) 假定除了资料一及二中事项所涉及的错报之外，X公司不存在其他错报，但拒绝接受注册会计师针对资料一和资料二中错报提出的审计调整分录(如果有)，请代A和B注册会计师确定审计意见的类型，简要说明原因。

(5) 如果X公司以存货涉及商业机密，且在注册会计师开始审计之前已经盘点完毕为由，拒绝A和B注册会计师对其2009年末存货进行监盘，注册会计师也无法实施替代的审计程序，请代注册会计师确定审计意见的类型，并简要说明原因。

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第6题

A注册会计师负责甲公司2×10年度财务报表审计业务，在对应付账款和银行存款进行审计时，制定了具体

审计计划，部分内容摘录如下：

(1) 由于应付账款相关的重大错报风险较高，选择金额较大的应付账款进行消极式函证，对于资产负债表日金额为零的重要供应商不予函证。

(2) 向被审计单位所涉及的所有银行发函，包括零余额账户和在本期内注销的账户。

(3) 发函前将被询证者的名称、地址与被审计单位有关记录核对，询证函经会计师事务所盖章后，由注册会计师直接发出，并在询证函中指明直接向接受审计业务委托的会计师事务所回函。

(4) 如果被询证者以传真、电子邮件等方式回函，注册会计师和回函者采用加密技术以及电子数码签名技术对电子回函加以控制，注册会计师经过测试认为该方式得到有效的控制。

(5) 甲公司管理层要求对拟函证的应付账款不实施函证，要求合理的，注册会计师应当视为审计范围受到限制，并考虑对审计报告可能产生的影响。

(6) 回函结果不符的，应当提请甲公司管理层调整账簿记录。

针对上述事项(1)至(6)，逐项指出A注册会计师拟定的计划是否存在不当之处。如有不当之处，简要说明理由。

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第7题

A注册会计师负责对审计客户甲公司2×10年度财务报表进行审计，在审计过程中，实施以下程序，并形成了

相关结论：

(1) A注册会计师认为：如果一项错报性质上不重要且错报金额低于重要性水平，就可认定该项错报不属于重大错报。

(2) A注册会计师认为：保持客户关系及具体审计业务和评价职业道德的工作贯穿审计业务的全过程。为了确保注册会计师已具备执行业务所需要的独立性和专业胜任能力，且不存在因管理层诚信问题而影响注册会计师保持该项业务意愿等情况，A注册会计师决定这两项工作与其他审计工作一并进行。

(3) A注册会计师在了解甲公司及其环境过程中，注意到2×10年度甲公司对主要业务的处理依赖复杂的自动化信息系统，因此计算机信息系统的可靠性及有效性对经营、管理、决策以及编制可靠的财务报告具有重大影响。对此，A注册会计师在具体审计计划中做出利用信息风险管理专家的工作的安排。

(4) A注册会计师认为：计划风险评估程序通常在审计开始阶段进行，计划进一步审计程序则需要依据风险评估程序的结果进行。审计风险取决于重大错报风险和检查风险。财务报表层次重大错报风险与财务报表整体存在广泛联系，又可进一步细分为固有风险和控制风险。由于控制的固有局限性，某种程度的控制风险始终存在。检查风险取决于审计程序设计的合理性和执行的有效性。

(5) A注册会计师认为：重要性水平提供了一个门槛或临界点，为了保证审计效果、提高审计效率，在制定总体审计策略时，如果那些特定类别的交易、账户余额或披露，如果其发生的错报金额低于财务报表整体重要性的，就无需单独考虑了。

针对上述事项，逐项指出上述事项是否存在不当之处。如果不当，请简要说明理由。

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第8题

A和B注册会计师负责对公开发行A股的W股份有限公司(以下简称W公司) 2009年度财务报表进行审计，并

确定财务报表层次的重要性水平为400万元。W公司2009年财务报告于2010年3月20日获董事会批准，并于同日报送证券交易所。W公司适用的所得税税率为25%。其他相关资料如下：

资料一：公司未经审计的2009年度财务报表如下：

资料二：在审查应收账款账项时，注册会计师决定对该公司2009年2月5日发生的一笔与Q公司的销货业务进行函证，账面交易金额1170万元。注册会计师寄发函证信的时间是2010年1月10日，8天后注册会计师收到回函，对方注明金额为170万元。

资料三：在对W公司审计过程中，A和B注册会计师注意到以下事项：

(1) 2009年年末未审计的资产负债表反映的预付款项项目为借方余额为1000万元，其明细组成列示如下

经了解，W公司董事会确定的坏账准备计提规定为根据账龄情况对应收款项计提坏账准备，1年以内的应收款项的计提比例为10%，1—2年的计提比例为30%，2年以上的计提比例为50%。经过核对预付账款账簿发现，报表中的预付款项的金额与账簿中预付账款总账的金额相等。

(2) 2009年1月1 日，W公司采用分期收款方式向Y公司销售一套大型设备，合同约定的销售价格为2000万元，分5次于每年的12月31日等额收取，该大型设备成本为1560万元，在现销方式下，该大型设备的销售价格为1600 万元。假定甲公司发出商品时开具增值税专用发票，注明的增值税税额为340 万元，并于当天收到增值税税额340 万元。W公司会计处理如下：

2009年1月1 日：

借：银行存款 340

贷：应交税费——应交增值税(销项税额) 340

2009年12月31 日：

借：银行存款 400

贷：主营业务收入 400

借：主营业务成本 312

贷：库存商品 312

注册会计师经过审计确定的该业务的实际利率为7.93%。

(3) 2009年6月1 日，W公司从二级市场支付价款300万元购入某公司发行的股票，另支付交易费用2万元。W公司将其划分为交易性金融资产。2009年12月31日，该股票市场公允价值为290万元。相关会计处理如下：

2009年6月1日：

借：交易性金融资产 302

贷：银行存款 302

2009年12月31日：

借：公允价值变动损益 12

贷：交易性金融资产——公允价值变动 12

(4) Z公司欠W公司货款100万元，由于Z公司财务发生困难，短期内不能够支付已经在2009年5月1日到期的货款。2009年7月1日，经过双方商定，W公司同意Z公司以其生产的产品偿还债务。该产品的公允价值为60万元，实际成本为45万元。Z公司为增值税一般纳税人企业，开具了增值税专用发票，并发出了货物。W公司收到货物，并实际入库。W公司对Z公司欠款原计提了10万元的坏账准备。相应的会计处理为：

借：库存商品 60

应交税费——应交增值税(进项税额) 10.2

坏账准备 10

营业外支出——债务重组损失 19.8

贷：应收账款 100

(5) 2008年7月1日，W公司外购一项商标权，支付价款150万元，估计该商标权的使用寿命为15年。审计时A注册会计师经过检查有关的商标权文件，确定该商标权的预计使用期限应该为10年。A和B注册会计师在上年的财务报表审计中，没有发现该事项。

(6) 2009年8月8日，W公司将自产的A产品作为福利发放给本公司员工用于个人消费。该产品的售价为120万元，成本为100万元，适用的增值税税率为17%。W公司对应的会计处理为：

借：应付职工薪酬——非货币性福利 120.4

贷：库存商品 100

应交税费——应交增值税(销项税额) 20.4

(7) 2009年9月15日，W公司为业务往来客户的长期借款提供担保，借款到期日为2×13年9月14日，借款金额为5000万元，对于该事项，W公司未在报表中予以反映。

要求：

(1) 根据资料二，请代注册会计师A和B对函证结果差异进行分析，注册会计师对存在的差异将采取怎样的审计程序?

(2) 在资料一的基础上，如果不考虑审计重要性水平，针对资料三中事项(1)至事项 (7)，请分别回答A和B注册会计师是否需要提出审计处理建议?若需要提出审计处理建议，请直接列示审计调整分录(审计调整分录均不考虑对所得税税费、递延所得税资产和递延所得税负债、期末结转损益及利润分配的影响)。

(3) 针对资料三第(1)至第(6)事项，假定W公司接受A和B注册会计师提出的所有审计调整建议，请编制完成W公司试算平衡表审计工作底稿(假设调整分录涉及调整税法与会计的原则相同，调整利润后不存在新的利润分配，调整的净利润金额全部计入未分配利润中)。

(4) 假设W公司仅存在资料二事项(1)①的事项，且不存在合适的替代程序获取充分、适当的审计证据。在不考虑其他条件的前提下，A和B注册会计师应当对W公司2009年度财务报表出具何种类型的审计报告，并请代为续写该审计报告。

审计报告

W股份有限公司全体股东：

(引言段略)

一、管理层对财务报表的责任

(略)

二、注册会计师的责任

(略)

ABC会计师事务所(盖章) 中国注册会计师：A(签名并盖章)

中国注册会计师：B(签名并盖章)

中国××市二○一○年三月二十日

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第9题

X公司是以生产与销售冷饮产品为主营业务的上市公司。A注册会计师是X公司2009年度财务报表审计业务

的项目负责人。在实施审计过程中，A注意到以下情况：

资料一：通过对x公司及其所在行业基本情况的了解，A注册会计师注意到X公司存在下列情况：

(1) 受金融危机影响，2009年冷饮市场需求较往年有所下降，但行业毛利率基本维持在24%的水平上。X公司主要产品的毛利率与往年的23%相比有所下降。其中，上半年平均毛利率为25%，下半年平均为20%。

(2) 为保持市场份额，X公司2009年下半年采取了降价10%的促销措施。该措施虽然基本达到了保持市场份额的预期目的，但在主要原材料成本不变的情况下导致利润出现了明显下滑。

资料二：注册会计师根据X公司提供的2009年各月未审销售收入与成本资料计算的各月毛利率如下：

资料三：2009年11月，X公司为开拓市场，先后与东南亚五国签订了按固定价格供货的不可撤销合同。协议约定X公司在未来三年内以预收货款方式按2009年国内平均价格的75%提供系列冷饮产品。运输费用由X公司承担，交货地点为客户冷藏仓库。2009年12月末，X公司已收到客户预付的2000万元货款。资料四：审计工作底稿显示，注册会计师拟针对销售业务实施以下进一步审计程序： (1) 抽取2009年2月份、4月份，6月份和8月份的营业收入明细账，从中选择大额交易，追查到发运凭证、销售单、顾客订单和相应的销售合同； (2) 从2009年后半年开具的销售发票中选取样本，将所选销售发票上的单价与经批准的商品价目表进行核对后追查到营业收入明细账； (3) 选择2009年1～2月份编制的发运凭证，追查到销售发票和营业收入明细账，确定相关销售业务是否记录在正确的会计期间； (4) 从年末应收账款明细表中选择新客户或欠款金额较大的客户，以积极的方式实施函证程序，并将回函结果与应收账款明细账进行核对； (5) 抽查3月份、5月份、7月份、10月份和12月份编制的贷项通知单，追查到当月营业收入明细账的借方记录。要求： (1) 结合资料一，必要时运用分析程序，指出资料二中信息存在或可能存在的不合理之处，据以评估X公司2009年财务报表的营业收入的何种认定存在重大错报风险，并确定审计的重点月份，简要说明理由。 (2) 结合资料一，分析资料三中所述情况对X公司经营的影响以及是否导致x公司产生经营风险，进而指出该情况对A注册会计师评估X公司重大错报风险的具体影响。 (3) 指出资料四中列示的审计程序对根据资料一评估的营业收入项目的重大错报风险是否有效。如认为有效，请在下表相应空格中指出对评估的营业收入项目的哪个或哪些认定的重大错报风险有效；如认为无效，在下表相应空格中指出原因并提出对程序的改进意见。

(4) 假定在完成审计工作前，X公司接受了注册会计师针对2009年度财务报表提出的全部审计建议，请代为确定注册会计师应当出具的审计报告类型，简要说明理由。

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第10题

A注册会计师是X公司2009年度财务报表审计业务的项目负责人。在审计过程中，需要对某些认定实施函证

程序，以获取充分适当的审计证据。相关情况如下：

(1) 在编制具体审计计划时，A注册会计师拟通过函证程序获取的审计证据证实X公司应收账款的存在认定、存货的计价认定、交易性金融资产与可供出售金融资产项目的分类认定，以及营业收入项目的发生认定、营业成本项目的完整性认定。

(2) 因为控制测试表明X公司与应收账款相关的内部控制能够有效防止、发现和纠正重大错报，A注册会计师决定在2009年12月15日之前向X公司的客户寄发消极式询证函。要求客户在认为x公司年末应收账款余额不正确的情况下及时回函说明。

(3) 出于商业机密的考虑，部分债务人接到积极式询证函后在电话中对询证函中要求直接向会计师事务所回函持有顾虑，A注册会计师同意这些债务人将询证函直接寄回给X公司，但要求X公司直接转交给会计师事务所。

(4) 为提高函证程序的不可预见性，以应对关联方交易存在的特别风险，A注册会计师没有以X公司的名义向关联方寄发积极式询证函时，而是直接以会计师事务所的名义发函。

(5) 客户甲公司回函表明其2009年10月15日收到X公司生产的100吨Y产品，但由于合同约定在3个月内可以无条件退货，故不认可年末欠X公司200万元货款的说法。A注册会计师进一步查明，X公司已于2010年1月20日收到了甲公司于1月15日寄来的200万元货款，故认可了x公司的账簿记录。

(6) 寄发给应收账款金额很大的客户乙公司的积极式询证函直到审计报告日都没有收到复函。A注册会计师按审计范围受到限制决定对x公司的财务报表发表保留意见。

要求：请逐一针对上述每种情况，指出注册会计师的函证决策是否存在不当之处，简要说明理由，并提出改进建议。

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